Art. 70 Abs. 1 GG gilt als Grundregel der bundesstaatlichen Verfassung für jede Art von Gesetzgebung, also auch für das Gebiet des Steuerrechts. Die Länder können daher solche Steuern erfinden und regeln, die nicht durch Artikel 105 GG der ausschließlichen order konkurrierenden Gesetzgebungskompetenz des Bundes zugewiesen sind.

Beschluß

des Zweiten Senats vom 7. Mai 1963
- 2 BvL 8, 10/61 -
in dem Verfahren wegen verfassungsrechtlicher Prüfung der für das Gebiet des ehemaligen Landes Württemberg-Hohenzollern erlassenen Einwohnersteuerordnung in der Fassung des Zweiten Gesetzes zur Änderung der Einwohnersteuerordnung vom 4. September 1951 (Regierungsblatt für das Land Württemberg-Hohenzollern S. 103) - Vorlagebeschlüsse des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 16. Juni 1961 - 1 S 332/59 - und vom 27. Juli 1961 - 1 S 220/59.
Entscheidungsformel:

Die für das Gebiet des ehemaligen Landes Württemberg-Hohenzollern erlassene Einwohnersteuerordnung in der Fassung des Zweiten Gesetzes zur Änderung der Einwohnersteuerordnung vom 4. September 1951 (Regierungsblatt für das Land Württemberg-Hohenzollern S. 103) ist mit dem Grundgesetz vereinbar.

Gründe

A.

I.

1. Das Direktorium des Staatssekretariats für das französisch besetzte Gebiet Württembergs und Hohenzollerns erließ am 11. Oktober 1946 (ABl. S. 261) die "Rechtsanordnung über die Erhebung einer Einwohnersteuer (Einwohnersteuerordnung)". Diese Einwohnersteuerordnung (EStO) wurde vom Landtag des ehemaligen Landes Württemberg-Hohenzollern durch das Gesetz zur Änderung der Einwohnersteuerordnung vom 16. November 1948 (RegBl. S. 171) geändert und von der Regierung des Landes unter dem 16. November 1948 neu bekanntgemacht (RegBl. 1949 S. 7). Der Landtag änderte sie durch das Zweite Gesetz zur Änderung der Einwohnersteuerordnung vom 4. September 1951 (RegBl. S. 103). Auf Grund des § 3 dieses Gesetzes wurde die neue Fassung vom Finanzministerium am 10. September 1951 bekanntgemacht (RegBl. S. 104). In dieser Fassung ist das Gesetz heute noch im Landesteil Württemberg-Hohenzollern des Landes Baden-Württemberg in Kraft.

2. Nach § 1 EStO sind die Gemeinden berechtigt, eine Einwohnersteuer zu erheben. Einwohnersteuerpflichtig sind grundsätzlich alle Personen, die über 18 Jahre alt sind, selbständig auf eigene Rechnung leben und nicht nur vorübergehend in der Gemeinde Wohnraum in Anspruch nehmen (§ 2 Abs. 1). Als selbständig auf eigene Rechnung lebend gelten auch Arbeitnehmer, die beim Arbeitgeber Kost und Wohnung haben, sowie kasernierte Angehörige der Landespolizei (§ 2 Abs. 3). Ehefrauen, Haussöhne, Haustöchter und andere in den Haushalt eines Steuerpflichtigen aufgenommene Angehörige im Sinne von § 10 Nr. 3 des Steueranpassungsgesetzes vom 16. Oktober 1934 (RGBl. I S. 925) fallen unter die Einwohnersteuerpflicht nur, wenn sie lohnsteuerpflichtig sind oder selbständig zur Einkommensteuer veranlagt werden (§ 2 Abs. 4). Wirtschaftlich schwache Personen sind nach näherer Bestimmung des § 3 von der Steuerpflicht befreit.

Die Steuer wird gemäß § 4 Abs. 1 EStO nach drei Hebesätzen erhoben, deren Wahl den Gemeinden freisteht; jeder Hebesatz ist in vier Stufen gegliedert. Die Einreihung in die Steuerstufen richtet sich nach dem durchschnittlichen Mietaufwand (§ 5 Abs. 1 Satz 1). Er bestimmt sich nach dem Nutzungswert der Wohnung, geteilt durch die Zahl aller ständig in der Wohnung untergebrachten Personen einschließlich der Untermieter (§ 6 Abs. 2). Der durchschnittliche Mietaufwand ist für jede in einer Wohnung lebende Person besonders zu ermitteln (§ 6 Abs. 1). Je nach der Höhe seines durchschnittlichen monatlichen Mietaufwands ist der Steuerpflichtige dann in eine der vier Steuerstufen einzureihen (§ 5 Abs. 1 Satz 2). Erhebliche Härten, die sich daraus ergeben, daß ein Steuerpflichtiger eine überteuerte Wohnung inne hat, können auf Antrag durch Einreihung in eine niedrigere Steuerstufe ausgeglichen werden (§ 5 Abs. 2). Es besteht auch die Möglichkeit, Steuerpflichtige, die eine unterbelegte Wohnung inne haben, in die nächsthöhere Steuerstufe einzureihen (§ 5 Abs. 3).

Die Steuerschuld entsteht mit dem Beginn des Rechnungsjahres; die Steuer wird nach den Verhältnissen in diesem Zeitpunkt bemessen (§ 9 Abs. 1 und 2). Im übrigen gelten die Vorschriften der Reichsabgabenordnung (§§ 12, 13 Abs. 1).

II.

1. Der Gemeinderat der Stadt Calw beschloß am 7. März 1958, die Einwohnersteuer im Rechnungsjahr 1958 nach dem Hebesatz II zu erheben. Die Stadtverwaltung reihte daraufhin den Bezirksnotar H... in Calw durch Bescheid vom 10. Mai 1958 in die Steuerstufe A ein und zog ihn für das Rechnungsjahr 1958 zu einer Steuer von 18.- DM heran.

H... beschritt hiergegen den Verwaltungsrechtsweg. Er machte geltend, die Einwohnersteuer sei eine der Bürgersteuer entsprechende Abgabe und dürfe daher nach § 13 der Durchführungsverordnung vom 17. Oktober 1934 (RGBl. I S. 987) zum Bürgersteuergesetz vom 16. Oktober 1934 (RGBl. I S. 985) nicht erhoben, werden. Das Verwaltungsgericht Sigmaringen wies die Klage durch Urteil vom 14. Juli 1959 ab. Es ist der Auffassung, die Einwohnersteuer sei eine Sondersteuer auf Wohnraum und folglich eine Verbrauchsteuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG; der Landesgesetzgeber sei daher befugt gewesen, die Einwohnersteuerordnung zu erlassen.

H... hat gegen dieses Urteil Berufung zum Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg eingelegt.

2. Der Gemeinderat der Stadt Ravensburg beschloß am 21. März 1956, die Einwohnersteuer im Rechnungsjahr 1956 nach dem Hebesatz II zu erheben. Dementsprechend reihte die Stadtverwaltung den Gerichtsassessor S... durch Bescheid vom 7. Mai 1956 in die Steuerstufe A ein und zog ihn für das Rechnungsjahr 1956 zu einer Steuer von 18.- DM heran.

S... rief hiergegen das Verwaltungsgericht Sigmaringen an, das seine Klage durch Urteil vom 26. Mai 1959 mit einer ähnlichen Begründung wie im Falle H... abwies. Auch S... legte Berufung zum Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg ein.

3. Der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg hat beide Verfahren durch gleichlautend begründete Beschlüsse vom 16. Juni 1961 (H..., 2 BvL 8/61) und 27. Juli 1961 (S..., 2 BvL 10/61) ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage vorgelegt,

"ob die für das Gebiet des ehemaligen Landes Württemberg-Hohenzollern erlassene Einwohnersteuerordnung in ihrer Fassung vom 10. September 1951 (RegBl. S. 104) mit Art. 105 Abs. 2 Nr. 2 GG und Art. 72 Abs. 1 GG vereinbar ist".

Er hält die Einwohnersteuerordnung in der heute geltenden Fassung für ein nachkonstitutionelles Gesetz und ist der Auffassung, es sei mit Art. 105 Abs. 2 Nr. 2 GG unvereinbar. Die Einwohnersteuer sei eine Steuer vom Einkommen oder Vermögen. Da der Bund auf diesem Sachgebiet von seinem Gesetzgebungsrecht erschöpfend Gebrauch gemacht habe, sei den Ländern nach Art. 72 Abs. 1 GG die Befugnis zur Gesetzgebung für diesen Gesetzgebungsgegenstand entzogen.
Der Verwaltungsgerichtshof führt aus:

a) Die Einwohnersteuer sei keine Verbrauch- oder Verkehrsteuer, also auch keine Wohnraumsteuer, sondern eine Personensteuer. Wie die Bezeichnung der Steuer erkennen lasse, wolle sie den Einwohner erfassen, stelle also auf die Person des Steuerschuldners ab. Die Einwohnersteuerordnung sei an das Bürgersteuergesetz vom 16. Oktober 1934 angelehnt. Dort sei bestimmt worden, die Bürgersteuer werde von allen natürlichen Personen erhoben, die im Gemeindebezirk "wohnen". Hier wie dort sei es also die Wohnung, die die Beziehung des Bürgers oder Einwohners zu der Gemeinde herstelle. Die durch die Wohnung vermittelte Zugehörigkeit zu einer Gebietskörperschaft sei, wenn daran eine Steuerpflicht geknüpft werde, eines der typischen Merkmale der Personensteuer.

Die Einwohnersteuer sei auch nicht eine den Verbrauch- und Verkehrsteuern zuzurechnende Aufwandsteuer. Verbrauch- und Verkehrsteuern nähmen keine Rücksicht auf die persönliche Situation des Steuerpflichtigen, sondern enthielten grundsätzlich pauschale Lösungen. Die Einwohnersteuer unterscheide sich von solchen Steuern dadurch, daß sie als Personensteuer auf die persönlichen Verhältnisse des Pflichtigen weitgehend Rücksicht nehme.

b) § 13 DVO zum Bürgersteuergesetz vom 16. Oktober 1934 habe die Einführung einer landesrechtlichen oder gemeinderechtlichen Bürgersteuer ausdrücklich untersagt. Die Aufhebung des Bürgersteuergesetzes durch § 1 der Zweiten Lohnabzugsverordnung - Zweite LAV - vom 24. April 1942 (RGBl. I S. 252) habe an diesem Verbot nichts geändert. Trotz dieses Verbots habe das Land Württemberg-Hohenzollern die Einwohnersteuer im Jahre 1946 einführen können.

c) Die Zulässigkeit der Gesetzesänderung im Jahre 1951 müsse an Art. 105 GG geprüft werden. Der Steuerkatalog in Art. 105 GG sei vollständig. Er zähle für die Gesetzgebung des Bundes und der Länder die zulässigen Steuerarten erschöpfend auf. Jede Abgabe müsse deshalb, solle sie zulässig sein, unter die dort aufgeführten Steuerkategorien eingeordnet werden können. Die Einwohnersteuer könne als Personensteuer nur eine Steuer vom Einkommen oder vom Vermögen sein. Die Steuern vom Einkommen und vom Vermögen seien durch Bundesrecht erschöpfend geregelt; deshalb sei das Land Württemberg-Hohenzollern im Jahre 1951 nicht mehr befugt gewesen, die Einwohnersteuerordnung zu ändern.

III.

1. Das Staatsministerium Baden-Württemberg vertritt namens der Regierung des Landes Baden-Württemberg die Auffassung, der Landesgesetzgeber habe durch den Erlaß des Gesetzes zur Änderung der Einwohnersteuerordnung vom 4. September 1951 seine Kompetenz nicht überschritten.

Die Einwohnersteuer gehöre nicht zu den Steuern vom Einkommen.

Die Steuergegenstände beider Steuern seien verschieden. Die Einkommensteuer werde von Personen erhoben, die Einkommen erzielen; Gegenstand der Besteuerung sei das Einkommen. Einwohnersteuerpflichtig sei dagegen, wer selbständig auf eigene Rechnung lebt und Wohnraum in Anspruch nimmt. Bei der Einwohnersteuer knüpfe die Steuerpflicht an die Inanspruchnahme von Wohnraum, an das Wohnen an; sie sei daher eine "Wohnsteuer", die nicht vom Einkommen des Steuerpflichtigen erhoben werde. Daß sie in aller Regel aus dem Einkommen aufgebracht werde, mache sie nicht zur Einkommensteuer.

Die Einwohnersteuer sei auch nicht - wie die Einkommensteuer - eine Personensteuer. Zwar enthalte der Tatbestand, an den das Gesetz die Steuerpflicht knüpft, auch Merkmale, die auf persönliche Umstände und Eigenschaften des Steuerpflichtigen abstellen. Steuergegenstand sei aber die Wohnraumnutzung; das spreche gegen die Klassifikation der Steuer als Personensteuer.

Selbst wenn die Einwohnersteuer eine Personensteuer sei, so sei sie nicht notwendig eine Steuer vom Einkommen im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 2 GG.

Die Einwohnersteuer sei keine Realsteuer, da sie die Steuerpflicht nicht an das Vorhandensein eines Vermögensobjekts knüpfe.

Es könne dahingestellt bleiben, ob die Einwohnersteuer eine Verbrauchsteuer sei. Wenn sie eine Verbrauchsteuer oder eine Zustandsteuer wäre, unterläge sie jedenfalls der Gesetzgebungskompetenz des Landes.

Sei sie eine Verbrauchsteuer, so sei die Gesetzgebungsbefugnis des Landes schon deswegen nicht zweifelhaft, weil es sich bei ihr um eine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis handle. Sie sei auf den örtlich belegenen Wohnraum bezogen; steuerpflichtig sei nur der Einwohner einer bestimmten Gemeinde. Die Steuer äußere also außerhalb ihres Geltungsbereichs keine Wirkungen.

Sei die Einwohnersteuer eine Zustandsteuer außerhalb der Aufzählung des Art. 105 GG, so ergebe sich die Gesetzgebungsbefugnis des Landesgesetzgebers aus Art. 70 GG. Diese Annahme setze allerdings voraus, daß Steuern außerhalb des Katalogs des Art. 105 GG denkbar und zulässig seien.

2. Der Bundesminister der Finanzen meint, der Katalog des Art. 105 GG bezeichne alle denkbaren Steuern abschließend und beschränke insofern auch die Kompetenz der Länder. Dem Bund sei nach Art. 105 GG die (ausschließliche oder konkurrierende) Gesetzgebung über alle dort aufgeführten Steuerarten mit Ausnahme der Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis eingeräumt. Diese umfassende Gesetzgebungskompetenz diene, auch soweit der Bund nicht am Aufkommen der Steuer beteiligt sei, dazu, eine Beeinträchtigung der Interessen der Gesamtheit durch die Steuergesetzgebung eines Landes zu verhindern (Art. 72 Abs. 2 Nr. 2 GG) und die Rechts- und Wirtschaftseinheit, insbesondere die Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse im Bundesgebiet zu wahren (Art. 72 Abs. 2 Nr. 3 GG). Die Notwendigkeit einer bundesgesetzlichen Regelung könne nur bei solchen Steuern nicht auftreten, die ihrem Wesen nach allein örtliche Auswirkungen haben könnten. Die Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis seien daher durch Art. 105 GG dem Bundesgesetzgeber ausdrücklich entzogen. Alle übrigen Steuern seien aber hinsichtlich der Voraussetzungen des Art. 72 Abs. 2 GG grundsätzlich gleichwertig. Das gelte insbesondere für Einwohnersteuern; sie seien für die in Art. 72 Abs. 2 GG angesprochene Wirtschaftseinheit und insbesondere für die Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse von grundsätzlicher Bedeutung. Bei der Neuverteilung der Steuern durch das Finanzverfassungsgesetz vom 23. Dezember 1955 (BGBl. I S. 817) sei auch der Bundesgesetzgeber von der Annahme ausgegangen, die in Art. 106 Abs. 1 und 2 GG a.F. aufgeführten Steuern hätten alle in Art. 105 GG genannten Steuerarten erfaßt.

Die erschöpfende Aufzählung aller Steuern in Art. 105 GG schränke das Steuererfindungsrecht des Bundesgesetzgebers und der Landesgesetzgeber nicht ein. Art. 105 GG nötige nur dazu, eine etwaige neue Steuer auf Grund ihrer besonderen Merkmale derjenigen Steuerart zuzurechnen, mit der sie die größte Verwandtschaft aufweise. Nach dieser Zuordnung sei dann über die Gesetzgebungskompetenz zu entscheiden.

Die Einwohnersteuerordnung sei gleichwohl wirksam. Sie gelte seit 1946 nur innerhalb des Landes Württemberg-Hohenzollern, sei also nicht etwa nach Art. 125 Nr. 1 GG Bundesrecht geworden. Auch die Voraussetzungen des Art. 125 Nr. 2 GG lägen nicht vor; § 13 der Durchführungsverordnung zum Bürgersteuergesetz habe lediglich die Einführung neuer Bürgersteuern durch Gemeindesatzung verboten. Das Land Württemberg-Hohenzollern habe demnach mit dem Erlaß der Einwohnersteuerordnung, also eines Landesgesetzes, nicht geltendes Reichsrecht abgeändert. Unbeschadet der Einwohnersteuerordnung gelte § 13 der Durchführungsverordnung zum Bürgersteuergesetz im Gebiet des ehemaligen Landes Württemberg-Hohenzollern heute noch fort.

Die Einwohnersteuerordnung 1946 sei also Landesrecht geblieben. Als solches sei sie von der späteren konkurrierenden Steuergesetzgebung des Bundes nicht berührt worden, gleichgültig, in welche der in Art. 105 GG aufgeführten Steuerarten man sie einordne. Denn der Bund habe von seinem auch auf dem Gebiet der Einwohnersteuern bestehenden Recht zur konkurrierenden Gesetzgebung bisher keinen Gebrauch gemacht und die Einwohnersteuerordnung weder ausdrücklich noch inzidenter außer Kraft gesetzt.

IV.

Den Verfahren ist kein Verfassungsorgan beigetreten. Die Entscheidung kann daher ohne mündliche Verhandlung ergehen. Die beiden Verfahren, die dieselbe Rechtsfrage zum Gegenstand haben, sind zur gemeinsamen Entscheidung verbunden worden.

B.

Die Vorlagen sind zulässig.

Die Einwohnersteuerordnung in der Fassung vom 10. September 1951 ist eine Rechtsvorschrift, von deren Gültigkeit nach der Auffassung des vorlegenden Gerichts die Entscheidung in den Ausgangsverfahren abhängt und von deren Verfassungswidrigkeit dieses Gericht überzeugt ist.

Sie ist ein nachkonstitutionelles Gesetz im formellen Sinne. Zwar ist die Einwohnersteuerordnung ursprünglich im Jahre 1946 als "Rechtsanordnung" erlassen und durch Landesgesetz vom 16. November 1948 zum ersten Male geändert worden. Der Landesgesetzgeber hat aber durch das Gesetz vom 4. September 1951 ihre wesentlichen Bestimmungen neu gefaßt. Die unverändert gebliebenen Bestimmungen (§§ 1; 2 Abs. 3 und 4; 3 Nr. 1 und 2; 6 Abs. 1; 7 und 8; 11 und 12; 14-16 EStO) sind gegenüber den geänderten von untergeordneter Bedeutung; für sich genommen unvollziehbar, erlangen sie Sinn und Bedeutung nur aus ihrer Beziehung zu den neu gefaßten Vorschriften. Der nachkonstitutionelle Gesetzgeber hat daher mit dem Änderungsgesetz 1951 eine Gesamtrevision des Gesetzesinhalts vorgenommen. Dem entspricht, daß die Einwohnersteuerordnung auf Grund von § 3 des Gesetzes vom 4. September 1951 durch das Finanzministerium Württemberg-Hohenzollern neu bekanntgemacht worden ist. Für die Frage der Zulässigkeit der Gerichtsvorlage ist die Einwohnersteuerordnung demnach so zu beurteilen, als ob sie durch Gesetz vom 4. September 1951 als Ganzes neu erlassen worden wäre.

C.

I.

Die Einwohnersteuerordnung in der Fassung vom 10. September 1951 ist mit dem Grundgesetz vereinbar.

Der Landesgesetzgeber hat durch den Erlaß des Zweiten Gesetzes zur Änderung der Einwohnersteuerordnung weder die ausschließliche noch die konkurrierende Kompetenz des Bundes zur Gesetzgebung auf dem Gebiete des Steuerrechts verletzt.

1. Die Einwohnersteuer ist keine Realsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 3 GG. Denn sie ruht nicht auf einer Sache oder einem Sachinbegriff. Besteuert wird das Wohnen in der Gemeinde; deshalb kann die Einwohnersteuer auch nicht "realsteuerähnlich" oder eine Abart einer Realsteuer sein.

2. Die Einwohnersteuer ist keine Verkehrsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG. Zum Wesen der Verkehrsteuern gehört, daß sie an Akte oder Vorgänge des Rechtsverkehrs, an einen rechtlichen oder wirtschaftlichen Akt, an die Vornahme eines Rechtsgeschäfts oder einen wirtschaftlichen Vorgang oder einen Verkehrsvorgang anknüpfen (vgl. BVerfGE 3, 407 [437]; BVerfGE 7, 244 [260]). Diese Voraussetzungen treffen auf die Einwohnersteuer nicht zu. Denn das Innehaben einer Wohnung ist weder ein Vorgang noch ein Rechtsgeschäft, sondern ein Zustand. Eine Steuer, die an einen solchen Steuergegenstand anknüpft, ist keine Verkehrsteuer.

3. Die Einwohnersteuer gehört nicht zu den Verbrauchsteuern im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG.

a) Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind Verbrauchsteuern Steuern, deren Erhebung an den Übergang einer Sache aus dem steuerlichen Nexus in den nichtgebundenen Verkehr anknüpft (vgl. BFH 57, 473 [489]). Nach der Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts gehören dazu auch die Aufwandsteuern (vgl. BVerwGE 6, 247 [255]; ebenso das finanzwissenschaftliche Schrifttum, zum Beispiel Popitz im Handbuch der Finanzwissenschaft, Bd. II, Tübingen 1927, S. 180 f., 191, 198 f.).

Die Frage, ob die Einwohnersteuer zu den Verbrauchsteuern im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG gehört, muß jedenfalls nach dem Verbrauchsteuerbegriff des Bundesfinanzhofs verneint werden, da sie nicht an den Übergang einer Sache aus dem steuerlichen Nexus in den nicht gebundenen Verkehr anknüpft. Sie knüpft überhaupt nicht an einen Verkehrsvorgang an. Verbrauchsteuer könnte sie daher nur als sogenannte Aufwandsteuer sein.

b) Aufwandsteuern sind Steuern auf die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit. Maßgebend für den Charakter einer Steuer als Aufwandsteuer ist es also, daß die in der Einkommensverwendung zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit getroffen werden soll. Das ist bei der Einwohnersteuerordnung nicht in vollem Maße der Fall. Es kommt auf das Wohnen in der Gemeinde an. Ob der Steuerpflichtige selbst dafür Geld aufwendet oder nicht, ist für die Erfüllung des Steuertatbestands wie für die subjektive Steuerpflicht gleichgültig. Auch derjenige, dessen Einkommen nicht mit Wohnungskosten belastet ist (etwa weil er auf Kosten Dritter wohnt), kann der Einwohnersteuer unterliegen. Umgekehrt unterliegt derjenige, der einen Teil seines Einkommens für Wohnungskosten Dritter verwendet, mit diesem Aufwand nicht der Einwohnersteuer.

4. Die Einwohnersteuer fällt auch nicht unter die in Art. 105 Abs. 2 Nr. 2 GG aufgeführten Steuerarten. Das bedarf keiner weiteren Begründung hinsichtlich der Steuern vom Vermögen, von Erbschaften und von Schenkungen. Sie ist aber auch keine Steuer vom Einkommen im Sinne von Art. 105 Abs. 2 Nr. 2 GG. Unter diesen Begriff fällt nicht nur die Einkommensteuer im Sinne des Einkommensteuergesetzes, die nicht alle denkbaren, sondern nur sieben Einkunftsarten erfaßt. Die Begriffe "Steuer vom Einkommen" und "Einkommensteuer" sind nicht identisch. Das ergibt schon ein Vergleich der in Art. 105 und Art. 106 GG verwandten Begriffe. Während in Art. 105 Abs. 2 Nr. 2 von den "Steuern vom Einkommen" die Rede ist, wird in Art. 106 Abs. 3 GG ausdrücklich die Einkommensteuer genannt; zu den Steuern vom Einkommen gehören oder gehörten unzweifelhaft auch die Abgabe "Notopfer Berlin" (Art. 106 Abs. 1 Nr. 6 GG) und die Ergänzungsabgabe zur Einkommensteuer und zur Körperschaftsteuer (Art. 106 Abs. 1 Nr. 7 GG).

Als bundesgesetzlich geregelte "Steuer vom Einkommen" kommt - da die Abgabe "Notopfer Berlin" als vergleichbare Steuer ausscheidet und die Ergänzungsabgabe zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer vom Bundesgesetzgeber bisher nicht in Anspruch genommen worden ist - nur die Einkommensteuer in Betracht. Wäre die Einwohnersteuer eine der Einkommensteuer gleichartige Steuer, so würde die Einwohnersteuerordnung einen vom Bund in Anspruch genommenen Gesetzgebungsgegenstand betreffen. Das ist aber nicht der Fall.

Ausgangspunkt der Prüfung, ob Einwohnersteuer und Einkommensteuer gleichartig sind, ist der Vergleich der steuerbegründenden Tatbestände (BVerfGE 7, 244 [260]; 13, 181 [193]). Dabei kann es jedoch nicht allein auf eine formale, äußerliche Abweichung der steuerlichen Anknüpfungsmerkmale ankommen. Entscheidend ist vielmehr, ob die eine Steuer dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ausschöpft wie die andere (vgl. BVerfGE 13, 181 [193]).

Steuerobjekt und Besteuerungsmaßstab beider Steuern sind verschieden. Steuerobjekt der Einkommensteuer sind Einkünfte bestimmter Art. Steuerobjekt der Einwohnersteuer ist die Inanspruchnahme von Wohnraum in der Gemeinde. Die Einkommensteuer wird grundsätzlich nach der Höhe des Einkommens bemessen; daneben sind zu berücksichtigen der Familienstand (§§ 26 f. EStG), die Zahl und das Alter der Kinder (§§ 32 f. EStG) und außergewöhnliche Belastungen des Einkommensteuerpflichtigen (§§ 33 f. EStG). Die Einkommensteuer wird also nach den persönlichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen bemessen. Bei der Einwohnersteuer spielt dagegen die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des einzelnen grundsätzlich nur für die Abgrenzung der subjektiven Steuerpflicht eine Rolle.

Die Verschiedenheit des Besteuerungsmaßstabs für beide Steuern führt dazu, daß sie sich auch wirtschaftlich verschieden auswirken. Die Einkommensteuer schöpft aus der Quelle der von dem Steuerpflichtigen erzielten Einkünfte bestimmter Art; die Einwohnersteuer rechnet mit der allgemeinen Leistungsfähigkeit, die bei denen vermutet wird, die selbständig auf eigene Rechnung leben. Bei der Einkommensteuer sind Besteuerungsmaßstab und Steuertarif so ausgestaltet, daß sie die persönlichen Verhältnisse des einzelnen Steuerschuldners weitgehend berücksichtigen, während bei der Einwohnersteuer die persönlichen Verhältnisse bei der Berechnung der Höhe der Abgabenschuld nur grob typisiert eine Rolle spielen.

Einwohnersteuer und Einkommensteuer sind nach alledem nicht gleichartig. Daraus folgt, daß das Land durch den Erlaß der Einwohnersteuerordnung nicht in den Bereich eingegriffen hat, den der Bund durch die Gesetzgebung über die Einkommensteuer schon geregelt hat.

Das Einkommensteuergesetz ist eine abschließende Inanspruchnahme des Gesetzgebungsgegenstandes "Steuern vom Einkommen" durch den Bund, weil im Bereich der Steuergesetzgebung die Inanspruchnahme eines Steuergegenstandes durch den Bund im Sinne des Art. 72 Abs. 1 GG grundsätzlich eine erschöpfende Regelung bedeutet (vgl. BVerfGE 7, 244 [258 f.]). Die Länder können deshalb die Steuerquelle "Einkommen" auch nicht in der Weise beanspruchen, daß sie Einkunftsarten besteuern, die von der Einkommensteuer nicht herangezogen werden. Die Einwohnersteuerordnung verstößt gegen dieses Verbot nicht. Sie macht keine Einkommensquelle zum Gegenstand der Besteuerung.

5. Das Grundgesetz hat durch Art. 105 GG die Gesetzgebungskompetenzen zwischen dem Bund und den Ländern auf dem Gebiet des Steuerrechts neu verteilt. Die Bestimmungen der §§ 1-5 Zweite LAV sind daher, soweit sie den Ländern ein Gesetzgebungsverbot für bürgersteuerähnliche Abgaben auferlegten, spätestens mit dem Inkrafttreten des Grundgesetzes gegenstandslos geworden. Sie standen deshalb dem Landesgesetzgeber, der durch Gesetz vom 4. September 1951 die Einwohnersteuerordnung änderte, nicht im Wege.

II.

Die Einwohnersteuer ist nach dem Vorhergesagten eine Personensteuer der Gemeinden, die sich weder nach dem Einkommen noch nach dem Vermögen des Abgabepflichtigen bemißt und die auch nicht mit einer sonstigen vom Bundesgesetzgeber geregelten Steuer gleichartig ist. Die Kompetenz des Landesgesetzgebers, sich mit diesem Steuergegenstand zu befassen und die Gemeinden zur satzungsmäßigen Regelung dieses Gegenstandes nach Maßgabe des Landesrechts zu ermächtigen, ist dann gegeben, wenn den Ländern die Befugnis zusteht, außerhalb des in Art. 105 GG zugunsten der ausschließlichen oder konkurrierenden Kompetenz des Bundes aufgeführten Steuerkatalogs neue Steuern zu erfinden. Diese Frage ist zu bejahen.

1. In der Literatur wird allerdings die Auffassung vertreten, der in Art. 105 GG enthaltene Steuerkatalog sei auch gegenüber den Ländern vollständig und abschließend (vgl. Höpker-Aschoff, AöR Bd. 75 S. 306 [321]; Blendermann, Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis, Veröffentlichungen des Instituts Steuern und Finanzen, Heft 54, 1957, S. 52 f.; Lorenz, DÖV 1954 S. 456; Vialon, Haushaltsrecht, 2. Aufl. 1959, Art. 105 GG Anm. 14 S. 147 f., und Patzig, DVBl. 1961 S. 389 [392]). Derselben Ansicht ist die Bundesregierung, wie sich auch aus der Amtlichen Begründung zu den Entwürfen eines Finanzverfassungsgesetzes, Finanzanpassungsgesetzes und Länderfinanzausgleichsgesetzes (BT II/1953 Drucks. 480 S. 109 Rdnr. 162) ergibt. Sie hat dort ausgeführt: "Der Grundsatz, daß Art. 105 GG alle Steuern erschöpfend erfaßt, gilt uneingeschränkt". Auch das Bundesverwaltungsgericht hat sich in zwei Entscheidungen dieser Auffassung angeschlossen (vgl. BVerwGE 6, 247 [255] und die dort zitierte Literatur sowie Urt. vom 6. Juni 1958, VII C 76.57 - DGStZ 59, 72).

2. Die Meinung, Art. 105 GG zähle die möglichen Steuerarten auch gegenüber den Ländern erschöpfend auf, ist nicht zutreffend. Wäre sie richtig, so würde das gesamte Steuerwesen auf die Steuerarten festgelegt, die der Verfassungsgeber vorgefunden hat. Das hätte zur Folge, daß die kleinen Steuern, die heute nach Landesrecht von den Gemeinden oder Kreisen erhoben werden, zum großen Teil "in einer der Klassifikation des Steuersystems spottenden Weise" (BVerwGE 6, 247 [255]) als Verbrauchsteuern oder Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis charakterisiert werden müßten, damit sie überhaupt Bestand haben können. Diese Ansicht übersieht, daß Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG eine konkurrierende Bundeskompetenz nur negativ abgrenzen will (BVerfGE 8, 260 [268]). Die These von der Vollständigkeit des Steuerkatalogs verkennt vor allem, daß Art. 105 GG nur die ausschließliche Kompetenz des Bundes zur Gesetzgebung über die Zölle und Finanzmonopole sowie die konkurrierende Kompetenz des Bundes zur Gesetzgebung auf dem Gebiet des Abgabenrechts bestimmt und abgrenzt, jedoch die Befugnis der Länder zur Gesetzgebung auf dem Gebiet des Abgabenrechts nicht erwähnt, sondern sie als selbstverständlich voraussetzt. Diese Gesetzgebungskompetenz der Länder ist eine konkurrierende, soweit daneben die konkurrierende Kompetenz des Bundes besteht. Sie ist im übrigen eine ausschließliche, soweit das Grundgesetz dem Bunde eine Gesetzgebungsbefugnis nicht verleiht. Das ergibt sich aus Art. 70 Abs. 1 GG. Diese Bestimmung, die die Vorschrift des Art. 30 GG konkretisiert, gilt als Grundregel unserer bundesstaatlichen Verfassung für jede Art von Gesetzgebung, also auch für das Gebiet des Steuerrechts. Der Umstand, daß die Kompetenzabgrenzung zwischen dem Bund und den Ländern auf dem Gebiet des Steuerrechts im X. Abschnitt des Grundgesetzes behandelt wird, wogegen Art. 70 GG dem VII. Abschnitt vorangestellt ist, hat nur redaktionelle Gründe und ist aus der Entstehungsgeschichte des Grundgesetzes zu erklären. Ein sachlicher Unterschied, der die Nichtanwendung des Art. 70 GG rechtfertigen könnte, besteht zwischen den im VII. und X. Abschnitt aufgeführten Gesetzgebungsbefugnissen nicht. Der Grundgesetzgeber hat hier wie dort denselben Sprachgebrauch und dieselbe Systematik gewählt. Sämtliche Bestimmungen gehen davon aus, daß dem Bund auf dem Gebiet der Gesetzgebung nur zugewiesene Kompetenzen zustehen, während im übrigen die Länder die Rechtsetzungsbefugnis wahrnehmen. Wenn daher Art. 105 GG entgegen der Vorschrift des Art. 70 Abs. 1 GG den Ländern neben der konkurrierenden Gesetzgebungsbefugnis nur die Kompetenz zur Gesetzgebung über die Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis als eigene Befugnis hätte belassen wollen, so müßte dies der Vorschrift eindeutig entnommen werden können. Das ist offensichtlich nicht der Fall. Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG besagt nur, daß Verbrauch- und Verkehrsteuern dann nicht zum Sachgebiet der konkurrierenden Gesetzgebung des Bundes gehören, wenn es sich um Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis handelt. Im übrigen schweigt der Artikel über die Gesetzgebungsbefugnis der Länder. Art. 105 ist nur im Zusammenhang mit Art. 70 GG zu verstehen. Soweit demnach dem Bund eine Gesetzgebungsbefugnis auf dem Gebiet des Steuerrechts nicht zusteht, sind die Länder nach der Bundesverfassung berechtigt, neues Steuerrecht zu setzen (vgl. BVerfGE 14, 76 [91] und Urteil des Bayer. Verwaltungsgerichtshofs vom 24. Juni 1953, VGHE N. F. 6, 75).